云计算收入如何确认

　【摘要】目前，云计算服务方兴未艾，云计算服务提供商却难以对云计算的收入进行及时、正确的确认与计量。其原因在于云计算业务自身的复杂性，以及新兴商务模式与诞生于传统商品交易的现行收入确认准则之间的冲突。FASB发布的《与客户的合同所产生的收入(重新征求意见稿)》与《租赁(征求意见稿)》为云计算收入确认的准则适用、合同识别与确认时点提供了更清晰的指南。

　　云计算被看作继个人计算机变革、互联网变革之后的第三次IT浪潮。作为一种新兴的资源使用和交付模式，云计算改变了 IT产业的传统商业模式，并将对生产、生活方式带来根本性改变。然而，对于云计算营业收入的确认却一直存在争议。各大云计算服务企业在公布云计算营业收入方面如此困难，其原因何在?

　　一、云计算创新商务模式
　　云计算诞生于谷歌和 IBM等大型互联网公司处理海量数据的实践。2006 年 8 月 9 日，Google 首席执行官埃里克·施密特在搜索引擎大会首次提出“云计算”的概念。Google“云计算”源于Google工程师克里斯托弗·比希利亚所做的“Google 101”项目， 云计算真正作为一种信息技术问世。从诞生之日起，云计算便因其具备的技术优势和创新理念而受到业界广泛关注。“云计算是一种按使用量付费的模式，这种模式提供可用的、便捷的、按需的网络访问，进入可配置的计算资源共享池(资源包括网络、服务器、存储、应用软件、服务等)，这些资源能够被快速提供，只需投入很少的管理工作，或与服务供应商进行很少的交互。”根据NIST的权威定义，云计算可以划分为以下几个层次的服务：软件即服务(SaaS)，平台即服务(PaaS)和基础设施即服务(IaaS)。
　　云计算本质上是一种集中化的计算资源配置模式。从电脑诞生初期到现在的互联网时代，个人终端越来越强大，计算资源配置模式是逐渐从集中向分散转变的过程。云计算的诞生代表了 IT 领域急速向集约化、规模化与专业化模式发展的趋势，成为现今 IT 领域正在爆发的工业化革命。云计算这一特质，不仅仅在技术层面上实现了质的飞跃，更是一次服务模式和商业模式的创新与变革，产生了巨大的全新潜在市场。云计算产业将会带动软件、信息服务、互联网、服务器、存储、网络设备、数据中心等行业的发展，对整个计算机、互联网产业链重构。云计算导致交易环节的重构，使从事云计算业务的各种市场主体，如云 (即数据资源) 服务商、平台提供商、应用软件服务商乃至终端用户之间，随着商业模式的变化而产生各种新的交易关系。

　　二、云计算面临收入确认难题
　　2013年5月IBM公司就已经开始配合美国证券交易委员会(SEC)调查IBM公司的云计算营业收入报告。作为IaaS市场当之无愧的云巨头，在亚马逊的财务文件中，将其云计算部门的运营收入(Amazon Web Services)与广告服务及信用卡协议两个项目汇总到了一起，而无法分辨云计算营业收入的具体数额。亚马逊2013年第一季度的财报显示，第一季度Amazon Web Services、广告服务和信用卡的收入已经达到7.5亿美元。麦格理资本公司分析师Ben Schachter认为，通常情况下如果某项营业收入的总额不足企业总收入的10%，该公司有权不提供明确的报告备案。根据Schachter的估计，AWS 2013年产生的收入总值约为38亿美元，仅占2012年Amazon.com全年营业收入610亿美元的6%。在现有会计准则下，云服务企业对云计算营业收入有权保持沉默。但是，证交会的举动也意味着云企业——至少是一部分云企业已经需要面对公布云计算营业收入的可能性。
　　事实上，云计算服务提供商自身也难以列示出其业务中哪些是来自云计算的收入及其在收入中的比重，更无法对云计算的收入进行及时、正确的确认与计量。其中的原因可能是多方面的，云计算收入确认困难的根源在于云计算业务的复杂性，以及诞生于传统商品交易的现行收入确认准则与新兴商务模式之间的冲突。1. 云计算业务的复杂性。云计算服务提供商都试图在IaaS、SaaS和PaaS模式的上下两个方向进行扩展，以期能提供一站式的IT服务。因此，云计算服务提供中存在大量捆绑销售，既有产品与服务的捆绑销售，也有服务与服务的捆绑销售。比如IaaS和SaaS的融合，惠普2011年发布的Enterprise Cloud Services(ECS)。ECS运行在惠普的融合架构体系模型上使客户业务应用的需求与其IaaS资源相匹配。惠普承载这些工作负载并提供Palo Alto company称之为计算即服务(Computing as a Service)的服务。与此同时，诸如SavvisInc.和NaviSiteInc.之类的传统托管公司正在把各自的服务器系统改造成虚拟私有云;而Rackspace U.S.Inc.等IaaS服务提供商在其云服务器上加入了管理服务，包括监控和技术支持。
　　2. 会计准则的适用问题。原本专注于企业级软件营销的企业，通常采用非常直观的财务报告流程，销售方案通过授权获取营业收入并通过后续技术支持取得劳务收入简单明了。与传统内部部署软件不同，云计算业务必须同时涉及转让资产使用权与提供劳务，而且大公司通常把云计算和非云计算产品捆绑销售。事实上，云计算业务中用户享有的不仅是资产使用权，更有与之相关的服务，是彼此交融的。依据现行会计准则的规定，云计算业务收入确认首先要将相关业务区分为销售商品、提供劳务与转让资产使用权，然后适用相应的会计准则。在现行会计准则中，对于软件、平台、基础设施等转让资产使用权和提供劳务收入的确认应适用《国际会计准则第18号——收入》和《国际会计准则第17号——租赁会计》，并且其适用范围相互冲突。因而，界定云计算收入的性质，选择适用的会计准则，成为云计算收入确认的第一个难题。
　　3. 收入确认的时点。依据《国际会计准则第18号——收入》与《国际会计准则第17号——租赁会计》的规定，销售商品、提供劳务与转让资产使用权收入确认的条件存在巨大差异。如果不能依据准则指南按照一致的方法将云计算业务进一步区分，而是模糊地归于其中一类业务或是各行其是的划分，必然使得收入确认时点的选择不准确与不一致。

　　三、收入确认准则的修订
　　对于收入确认问题，各会计界人士所持有的观点并未完全统一，国际上对收入确认准则的实际应用也存在着诸多分歧。国际会计准则委员会在收入、建筑合同、租赁等准则中规定了收入确认标准。但是，这些准则既有“已实现”或“可实现”标准，也有“已赚得”标准，基础不一致，且模糊不清，仅能用于简单交易，对日益呈现的大量复杂交易只提供了有限的指南。由于“已赚得”在不同行业存在不同的理解，美国GAAT中有大量相互分歧、矛盾的收入确认指南，使得相同业务性质的准则在收入确认的时间上存在差异。对财务报告使用者而言，企业收入以及企业收入确认的判断与估计信息是不充分的。特别是，财务报告使用者认为财务报告中披露的收入信息实质上是公式化的。由于国际会计准则中没有清晰地界定商品和服务，一个企业难于判定一些业务的会计处理是依据IAS 18、IAS 17还是 IAS 11，一个企业会因其适用不同的准则而采用不同的方法确认收入。因此，迫切需要制定一项通用、全面的以原则为基础的收入准则，以便能够一贯地广泛应用于各行业的各项复杂交易。