实例教你做如何做汇算清缴

　一、跨年度调增的应纳税所得额可否弥补亏损

　　税务处理：《国家税务总局关于查增应纳税所得额弥补以前年度亏损处理问题的公告》（国家税务总局2010年第20号）规定，根据《企业所得税法》第五条的规定，税务机关对企业以前年度纳税情况进行检查时调增的应纳税所得额，凡企业以前年度发生亏损、且该亏损属于企业所得税法规定允许弥补的，应允许调增的应纳税所得额弥补该亏损。弥补该亏损后仍有余额的，按照企业所得税法规定计算缴纳企业所得税。对检查调增的应纳税所得额应根据其情节，依照《税收征收管理法》有关规定进行处理或处罚。本规定自2010年12月1日开始执行。以前（含2008年度之前）没有处理的事项，按本规定执行。

　　会计处理：由于资产损失追补确认的必要条件是会计上已做了损失确认的账务处理，只是没有在当年汇算清缴中扣除，如果资产损失追补时，会计上确认资产损失的账面价值与计税基础存在暂时性差异，则应该按照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》和《企业会计准则第18号——所得税》进行处理

　　1、按照重要性原则，《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》对于重要的前期差错采用追溯重述法。即指发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的方法。对于不重要的前期差错，则作为发现差错的本期业务进行账务处理。
　　所谓“重要的前期差错”，是指足以影响财务报表使用者对企业财务状况、经营成果和现金流量作出正确判断的前期差错。
　　所以，对于是否为“重要的前期差错”，企业会计的应具有足够的职业判断能力，这对提高会计信息的质量尤为重要。

　　2、按照资产负债表法，根据《企业会计准则第18号——所得税》规定，对于会计上确认资产损失的账面价值与计税基础存在暂时性差异，应当以很可能获得用来抵扣可抵扣亏损和税款抵减的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产
　　例1、甲公司2011年汇算清缴时，发现2010年一批库存产品发生意外火灾全部烧毁，该产成品的非正常损失金额40万元。已知全年总计耗用存货金额500万元，全年生产成本金额800万元。2010年12月20日经董事会批准，会计上作了财产毁损处理，但是未报税务机关审批扣除。假设2010年和2011年每年的会计利润与应纳税所得额相同，2010应纳税所得额为10万元，2011应纳税所得额为50万元，该企业属于一般纳税人。增值税率17%，企业所得税率25%。（保留一位小数，单位万元）
　　解答：2010年会计处理如下：
　　被毁产成品的进项税转出额＝(产成品的损失金额×全年耗用存货金额÷全年生产成本金额)×适用税率＝(40×500÷800)×17％＝250×17％＝4.25万元
　　会计分录：
借：待处理财产损溢44.25
　　贷：产成品40
　　应交税费——应交增值税(进项税额转出)4.25
2010年12月20日经董事会批准，
借：营业外支出44.25 　
　　贷：待处理财产损溢 44.25

　　税务处理：

　　2010年资产损失44.25万元追补确认期限未超过五年，应向税务机关进行专项申报，经税务机关认定，该企业认定的资产损失的计税基础符合税法规定，准予追补2011年度全额扣除，追补后2010年实际亏损44.25-10=34.25（万元）。所以2010年多缴税款10×25%=2.5（万元），2011年应缴企业所得税（50-34.25）×25%=3.9（万元）。多缴的税款2.5万元可在2011年度抵扣。2011年实际应缴纳企业所得税3.9-2.5=1.4（万元）。
　　由于该项实际资产损失造成了2010年亏损，按照《企业会计准则第18号——所得税》的规定，应做递延所得税会计处理，即借记“以前年度损益调整（所得税费用）”，贷记“递延所得税资产”。但是根据企业会计人员的职业判断，此项资产追补不属于“重要的前期差错”，不需要进行追溯重述，应作为2011年当期业务进行账务处理。另外，新《办法》规定，因未在税前扣除而多缴的企业所得税税款，只能抵扣（可递延）不能退税。
　　纳税处理：
借：所得税费用1.4
　　贷：应交税费——企业所得税1.4

　　二、企业筹办期间不计算为亏损年度问题

　　税务处理：《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函〔2009〕98号）第九条关于开（筹）办费的处理规定如下：新税法中开（筹）办费未明确列作长期待摊费用，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七十条规定：企业所得税法第十三条第（四）项所称其他应当作为长期待摊费用的支出，自支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3年。
　　以上税务文件说明开（筹）办费可以有两个途径：
　　第一，税法与会计处理一致，从生产经营当期一次性扣除。开办费在筹建开始年度发生的亏损，不得计算为当期的亏损。《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函﹝2010﹞79号）延长了亏损弥补期限，不作为5年弥亏期的累计年度。
　　例2、某企业2009年筹建期间，开办费80万元计入当期损益，2010开始生产经营盈利120万元，假定无纳税调整事项，各年适用所得税率均为25%.
　　2009年，开办费计入当期损益，亏损为80万元，但这一年不作为弥补亏损的第一年，即有效弥亏期延长了1年。
借：递延所得税资产 20 （80×25%）
　　贷：所得税费用20
　　2010年，作为弥补以前年度亏损的第一年
借：所得税费用30
　　贷：递延所得税资产20
　　　　应交税费——所得税10

　　第二，可以作为长期待摊销费用处理，即自支出发生月份的次月起，在不低于3年的期限内分期摊销 ，不得计算为当期的亏损。

　　例3、某公司2010年7月份开始生产经营，前期发生的开办费总额120万经董事会协商，自开始生产经营的月份起分5年进行摊销，即8月份开始摊销开办费。假设企业所得税率为25%。
　　会计处理：