不同时点销售退回的处理及其对所得税的影响

销售退回，是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。对此，《企业会计准则第14号──收入》中明确指出：“企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的，应当在发生时冲减当期销售商品收入”。而实务中由于不同时点的销售退回，在账务处理上有所不同，对应交所得税金额的影响也有所不同，现根据笔者的理解谈一下自己的拙见。
　　1.未确认收入的已发出商品的退回。
　　销售退回如果发生在企业确认收入之前，这种情况的会计处理比较简单，只需将已记入“发出商品”科目的商品成本转回“库存商品”科目。如果销售采用计划成本或售价核算，则应按计划成本或售价记入“库存商品”科目并计算材料成本差异或商品进销差价。这种退回就不需要对收入调整，也就不存在对所得税金额的影响。
　　2.当年已确认收入的销售商品在当年退回。
　　销售退回如果发生在企业已确认收入之后的当年，一般应冲减退回当月的销售收入，同时冲减退回当月的销售成本，如该销售已经发生现金折扣或销售折让的，应在退回当月一并调整。企业发生销售退回时，如果按规定允许扣减当期销项税额的，应同时用红字冲减“应交税费──应交增值税（销项税额）。
　　例如：甲公司为增值税一般纳税企业，采用的增值税税率为17%，适用的所得税税率为33%（2008年以后企业所得税税率改为25%）。2006年8月5日销售A商品一批于乙公司，售价100万元，增值税额17万元，成本80万元。合同规定现金折扣条件为2/10、1/20、n/30.乙公司于2006年8月14日付款，享受现金折扣2万元。2006年11月20日，因该批商品质量存在严重问题，被乙公司退回，该批商品甲公司已收到入库。乙公司所在地税务机关开具了进货退出证明单，同时甲公司开具了红字增值税专用发票。
　　甲公司应作如下会计账务处理：
　　（1）8月5日确认销售收入时：
　　借：应收账款──乙公司                1170000
　　  贷：主营业务收入　　　　　　　　          1000000
　　      应交税费──应交增值税（销项税额）　   170000
　　结转销售成本时：
　　借：主营业务成本　　　　 800000
　　  贷：库存商品──A商品　　 800000
　　（2）8月14日收回货款时：
　　借：银行存款　　　　  　1150000
　　    财务费用　　　　　　  20000
　　  贷：应收账款──乙公司　　　1170000
    （3）11月20日销售退回时：
　　借：主营业务收入　　　　　　　　　　  1000000
　　    应交税费──应交增值税（销项税额） 170000
　　  贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　1150000
　　      财务费用　　　　　　　　　　　　　　　　　20000
　　收到退回商品时：
　　借：库存商品—A商品  　800000
　　  贷：主营业务成本　　　　  800000
　　由此可见，当年确认收入在当年退回，根据企业会计准则规定，应调整2006年当年主营业务收入、主营业务成本和应交增值税项目，只影响2006年度的财务状况和经营成果，在计算2006年应纳税所得额时将减少18（100－80－2）万元，应交所得税金额将减少5.94（18×33%）万元。
　　3.上年已确认收入的销售商品在资产负债表日至所得税汇算清缴前退回，除应在退回当月作相关的账务处理外，还应作为资产负债表日后发生的调整事项，冲减报告年度（即上年）的收入、成本和税金。
　　现仍以上题为例，假定其他条件不变，甲公司的年度财务报告经董事会批准报出日为2007年4月30日，所得税汇算清缴日为2007年3月25日，销售退回发生在2007年3月20日。不考虑对盈余公积的调整。该项销售退回发生在所得税汇算清缴前，根据《企业会计准则第29号──资产负债表日后事项》的规定，应作为调整事项调整2006年度财务报告相关项目的金额，并在2007年账上作如下调整：
　　借：以前年度损益调整    （1000000－20000）980000
        应交税费──应交增值税（销项税额）    170000
      贷：其他应付款                              1150000
    实际支付时再做下面的分录（注意下面的分录不影响报告年度即2006年会计报表相关项目的金额）：
　　借：其他应付款　　　　　　1150000
　　  贷：银行存款　　　　　　　　　1150000
　　借：库存商品──A商品　　　800000
　　  贷：以前年度损益调整　　　　　 800000
　　借：应交税费──应交所得税〔（980000－800000）×33％〕59400
　　  贷：以前年度损益调整　　　　　　　　　　　　　　　　　　59400
    “以前年度损益调整”科目余额120600（980000－800000－59400）元，应转入“利润分配”科目。
　　借：利润分配──未分配利润　  　120600
　　  贷：以前年度损益调整　　　　　　　 120600
　　同时在2006年度财务报告中作如下调整：
　　（1）在资产负债表中增加其他应付款1150000元，增加存货成本800000元，冲减应交税费229400（170000＋59400）元；未分配利润调减120600元。（2）在利润表中冲减主营业务收入1000000元（含现金折扣20000元），冲减主营业务成本800000元、财务费用20000元（现金折扣）、所得税59400元。由此可见，在所得税汇算清缴前发生的销售退回，影响的是2006年度的财务状况和经营成果，冲减的是2006年度的应纳所得税金额59400元。