会计随想

现代企业的分权与授权通过企业的全面预算得以体现。全面预算是以量化的手段，将企业决策目标所涉及财务资源的配置，以计划的形式具体地、系统地反映出来。简单地说，全面预算就是决策目标的具体化。企业根据市场制定其发展战略，全面预算从资源配置方面配合、支持企业发展战略的实施。这就是全面预算的战略导向。企业全面预算只有为企业发展战略服务，才能在分权与授权组织实现物流、资金流、信息流和人力资源配置的有机整合，从而达到整合“四流”，创造“一流”绩效的目标。然而，通用电气公司前总裁杰克·韦尔奇却认为“预算是美国公司的祸根。它根本不应该存在。制定预算就等于追求最低绩效。你永远只能得到员工最低水平的贡献，因为每个人都在讨价还价，争取制定最低指标”。这是怎么一回事呢?这就是企业全面预算编制、执行和考核过程中的“预算松驰”（Budget Slack）和“上有政策，下有对策”的问题。

企业发展战略是一个总括概念，企业全面预算使之具体化。有什么样的发展战略，就应该有什么样的全面预算与之配合。企业全面预算是实施企业发展战略的“战术”。在企业经营活动中，全面预算反映了企业不同层级（Hierarchy）、不同单位在预算期间内应该实现的目标和完成的任务，而企业不同层级、不同单位的工作必须围绕企业发展战略而协调一致地进行。从这个角度看，全面预算是连接企业内部不同层级和单位之间沟通的桥梁。全面预算各项指标的确定与执行是它们之间相互协调、配合的结果。也就是说，各分权与授权部门应该与企业整体目标保持一致，“树立全国一盘棋”思想。当然，这是理想世界的全面预算，而不是现实世界的全面预算。

在现实世界，由于全面预算是各部门绩效考核的标准，各部门利益不同，在编制全面预算的时候会遇到许多矛盾，甚至出现各个部门为了自身的利益而损害企业整体利益的现象。企业全面预算的编制涉及到许多部门，单靠财务部门难以完成。为了充分发挥全面预算的管理协调功能，在预算编制过程中，许多企业都采用“自上而下”或“自下而上”或两者兼而有之的方式。不管采用哪种方式，基于信息不对称，都可能存在预算松驰问题。以利润预算为例，当利润预算成为绩效考核的标准时，就会出现一种矛盾：如果管理层知道利润预算编制过程中披露的信息会在绩效考核中用到，那么，他们就会力争让利润预算目标变得宽松一点，使自己最终得到一个满意的评价。这样做的不良后果就是使信息虚假，并最终妨碍企业发展战略的实施，从而出现杰克·韦尔奇所抱怨的那种情况。这就是全面预算编制过程中的“博弈”。当然，对比我国一些企业简单地采用预算任务或指标下达的“命令式”预算编制方式，通过“博弈”编制预算还是进步了。“博弈”过程就是一种管理沟通与协调的过程。

全面预算的编制只是预算管理“万里长征”的起点，更重要的是如何执行。一个没有得到执行的全面预算不过是一种“数字游戏”。预算执行结果无非是出现有利或不利差异。人们常常对有利差异“欣喜若狂”，而对不利差异“十分沮丧”。其实，不管什么差异都只是一种反馈信息：要么预算目标有问题，要么预算执行有问题。如果是预算目标本身存在问题，“就像用一把有问题的尺子来量东西的长度”，即使出现有利差异也不能“欣喜若狂”，还是赶紧调整发展战略目标吧! 否则，预算执行得越好，就越有可能“南辕北辙”。如果是预算执行有问题，那就“保持有利差异，纠正不利差异”吧! 千万不要一看到不利差异就怪人家预算没有执行好。

人们一直在努力寻找尽量消除预算松驰的办法，但是，难以如愿以偿。其实，预算目标体现为一系列考核指标。只要存在考核指标，人们就会围绕这些指标想方设法找出满足预算目标要求的对策。于是，人们时常感叹“上有政策，下有对策”。并通常把它当作贬义词加以使用。我倒觉得人们实在“误解”了这个句子。

在一个非常现实的世界里，绝大多数人都有其追求的目标。这是企业内部管理制度安排的基本立足点。对于一个没有任何追求，甚至连自己的生命都无所谓的人，我们无法对其进行管理，任何激励机制都终将失灵。我们只能祈祷“上帝”保佑，一切靠其“良心和觉悟”了。在一个分权与授权的组织里，处于不同层级的人，其现实追求是不同的。“政策”的制定者与“对策”的实施者分别属于不同阶层。基层单位基于自身利益，在“政策”指导下，采用适当的“对策”也是在情理之中。在一个变化的世界，政策（战略）的制定与政策的实施（战术）毕竟是两回事。如果只有“政策”而没有“因地制宜”的“对策”，那么，企业有老总就可以了，还要部门经理干吗?相反，如果企业只有“政策”，没有或不允许存在“对策”，那么，这种"政策"必定是僵化的。一个有效率的全面预算管理制度，不是要否定或遏制人们对自身利益的追求，而是要承认、适应并针对这一点。

我崇尚“上有政策，下有对策”，但是，我丝毫没有否定“目标一致性”。这岂不自相矛盾? 其实这一点都不矛盾!这就要求“政策”制定者在制定“政策”时必须充分把握在这样的“政策”下，人们预计会有哪些“对策”，这些“对策”是否会影响企业发展战略目标的实现? 如果基层单位的可能“对策”偏离了企业发展战略目标，就应该修改“政策”；如果基层单位可能的“对策”有助于企业发展战略目标的实现，“政策”就应该针对这种“对策”而制定，通过合理的“政策”引导“对策”，把“对策”引导到有助于实现“政策”目标的轨道上来。所以，制定一个好的“政策”还真不容易。谁让你是“政策”制定者呢? 你不比“对策”者“略胜一筹”怎么行呢?

我以为高层领导制定的"政策"体现企业发展战略方向，基层单位的“对策”则体现了现代企业面对变化的市场的"灵活多变、快速反应"层面，从而避免企业发展战略目标的僵化。在“政策”与“对策”的博弈过程中，全面预算的管理协调功能得到了充分的发挥。这么说，杰克·韦尔奇说错了? 没有错，但也不全对! 中国不是有句俗语“将在外，军令有所不从”吗?

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