增值税：预收帐款方式还是分期收款方式

增值税：预收帐款方式还是分期收款方式？

某企业生产制造产品，采取签订合同后先收取20%款项，发出货物时收取30%款项，货物到达客户验收合格后再收取40%款项，另保留10%的质量保证金，增值税在哪个时点确认纳税义务发生时间呢？

先看增值税暂行条例实施细则的规定：

条例第十九条第一款第（一）项规定的收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天，按销售结算方式的不同，具体为：

（三）采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天；

（四）采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天，但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天；

那么这种结算方式是预收货款还是分期收款呢？从签订合同时即收取20%款项，象是预收帐款，但货物交付后与验收时又分期收取部分款项，则又类似于分期收款，显然两者的纳税义务发生时间是不一样的，前者为货物发出时点即应纳税，后者则按合同约定时间纳税，

在实施细则释义中强调：总的原则是在条款并列的情况下，允许纳税人选择，也就是说，在个别条款中规定的纳税义务发生时间是纳税人经营活动中的某几个时点中的一个时点，只要达到了其中一个时点就必须确认纳税义务，但选择哪个时点是纳税人的权利，并不必须是最早发生的那个时点。

因此这种付款方式兼具预收货款和分期收款的特点，应当从维护纳税人合法权益并保障有资金缴税的必要，宜采取分期收款方式，我们可以参考广东省国家税务局关于分期收款方式销售货物增值税纳税义务发生时间的批复（粤国税函〔2008〕434号）你局《关于如何确定增值税纳税义务发生时间问题的请示》（佛国税发[2008]33号）悉。关于纳税人销售需要安装调试的机械设备，货款分若干期收取，其增值税纳税义务发生时间如何确定问题，省局意见如下：

货款由购买方在一定期限内分多期支付，无论货款的收取在发货的前或后，均应视为分期收款方式销售货物，根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十三条的规定，采取分期收款方式销售货物，应将合同约定的收款日期的当天确定为增值税纳税义务发生时间。

广东这道规定挺不错，给了纳税人充分的纳税资金，不过这里又有个两个问题，即其一，合同约定货物发出时收钱与验收时收钱以及到期后质保金收取，如果购货方未按合同约定支付呢？是以合同约定时间为准，还是以实际收取时间为准？

还是看释义：合同法中承认口头合同的存在，因此对于口头合同就存在举证难的问题，为此，需要增加书面两字，强调书面合同是执行的依据。另一方面是对于无书面合同或者书面合同未约定该事项的，税法确定货物发出的当天作为纳税义务发生时间，主要考虑：一是便于掌握，也便于纳税人核算;二是从道理上也便于纳税人接受和遵从。按照规定，在合同约定时间纳税也就是在纳税人收到货款时纳税，只就收到的货款征税，没有收到的货款在下一个收款日期再纳税，这样既不占用纳税人资金，也有利于税款及时足额入库。因此，反过来说，如果纳税人没有在合同中约定收款时间，或者没有订立书面合同，就要在货物发出时全额纳税，势必占用一部分资金。这也说明，税法的目的是引导纳税人按照规范的方式经营，相应的纳税义务也较轻，如果经营不够规范，那么所负的纳税义务虽然相同，但需要付出的成本就要增加，实际上增加了纳税人的实际支出，客观上具有惩罚的效应。

因此即使到了合同约定时间，如果购买方未支付款项，仍应以合同为准，即取得索取销售款项凭据的当天，该销项款项凭据即合同中注明的应收款日期，如果不凭借合同约定时点而以不履行合同的实际支付时间点将造成税收征管的无所适从。

第二个问题，质保金的问题，质保金即使约定了收款时间，其纳税义务发生时间也不应是实际收取质保金的时间，因为货物验收合格后增值税纳税义务发生时间即已完全确定，我们可以从一个反例来验证一下，国家税务总局关于在境外提供建筑服务等有关问题的公告（国家税务总局公告2016年第69号）纳税人提供建筑服务，被工程发包方从应支付的工程款中扣押的质押金、保证金，未开具发票的，以纳税人实际收到质押金、保证金的当天为纳税义务发生时间。

目前只有该一例，其他的没有例外，因此质保金的纳税期限应当为终验收的时点，综上，纳税义务发生时间应当为三个，预收货款20%时点，发出货物30%时点，验收合格时点50%。