高奏自律监管的主旋律

注册会计师行业的监管模式究竟如何确立，关系到拟修订的《注册会计师法》的立法基础，关系到注册会计师职业的未来走向，关系到市场经济中资源配置的效率与效果，关系到整个行业能否最大限度地保护公众利益。尤其是在《行政许可法》颁布实施的当下，探讨“管什么、怎样管”，更具有重要的现实意义。

一、行业协会是什么？

上个世纪下半叶开始，世界各国和地区大多采用了法律授权的独立监督机构或法定的行业协（公）会自律监管模式，也有一些国家采用了政府监督下的自律监管模式。按自律的形态与内容区分，大致可归纳为以下三种类型： 第一种为自治型，即民间职业团体依照法定的机构、运转方式进行自我管理，无政府主管部门，该模式以香港、马来西亚为代表。　　第二种为自律型，即“法定授权予独立的监管机构或行业协会，构建了履行行政性职能的非政府性质的独立监管机构”的模式，以美国、英国为代表。　　第三种为政府监督下的自律型，政府在法律的框架内监督协会运转，行业自律惩戒与司法程序相衔接，以法国、德国为代表。　　综观上述三种模式，其基本形态都是自律。即使是政府监督下的自律模式，也不意味着政府可以过度干预注册会计师行业的内部事务，因为政府“有形的脚”很容易踩住市场“无形的手”。　　对于美国出台的《萨班斯·奥克斯利法案》，国内有人认为是政府干预主义的回归，意味着自律监管模式的终结，实际上这是以讹传讹。为确保公众利益至上，美国政府在“安然事件”后启动了相机管制机制（state-contingent regulation mechanism），即在管制权由于某些特殊情况的发生而需要改变时，联合组成由政府与注册会计师协会参加的临时管制机构，比如成立“公众公司会计监察委员”（简称PCAOB）。这同样是一个非政府组织。　　国际上注册会计师行业监管模式的通行做法临摹出协会的本来面目：只要是实行市场经济的国家，在政府与市场之间设立的“第三种组织”——协会，就无可避免地深深打上自律的烙印。

二、谁代表公众利益？

在政府干预主义理念主导的经济体系中，社会公众对政府管制在保护公众利益方面有一种“理想主义”的情结，认为政府超然独立，是公众利益的当然代表，但从管制经济学的角度看，政府也是一种利益主体，是政治商品市场中“管制商品”的供给者。政府是从自身的角度计算管制成本与效益的，并非超然独立地从公众利益角度考虑问题（这已成为国内外经济学界的共识）。尽管公众利益是政府效用函数的内生变量，但政府管制的官僚程度比职业组织更浓厚，与微观经济主体间的信息不对称程度更甚，且缺乏自律监管所具有的灵活性与适应性，往往滞后于注册会计师职业服务市场的发展，不能迅速发现和解决职业服务市场中存在的问题，管制效率较低。一旦政府的不当管制导致职业服务市场条块分割、价格紊乱，则会抑制职业服务市场的自发调节与自我完善。至于由此而孳生的行政腐败，更是公众利益的天敌。《行政许可法》正是从这一角度出发，以求消除寻租与腐败的体制根源。　　表面看来，协会是行业利益的代表，政府是公众利益的代表，两者似乎泾渭分明，但考察职业组织的历史后发现，协会可以而且能够将职业利益与公众利益有机统一于一身。        　　最早的会计职业组织是1853年产生的苏格兰爱丁堡会计师协会。其成立的目的有二：其一，确立会计职业的社会地位，提高准入门槛；其二， 维护行业共同利益，抵制外来的利益威胁。爱丁堡会计师协会的成立主观上是为了维护会计职业的整体利益，然而通过约束和规范会员的职业行为，客观上实现了维护公众利益的目的。　　会计职业组织之所以不同于一般意义上的“老年协会”、“集邮协会”等行业协会，盖因注册会计师职业是公众职业，社会公众是注册会计师的终极委托者。只有切实维护好公众利益，注册会计师职业才能拥有长久的利益。倘若整个行业舍公众利益而追逐职业利益，必然遭到社会公众的抛弃，其自身利益也将随之断送。19世纪中期的苏格兰，正是因为注册会计师行业整体服务质量低下，舞弊事件层出不穷，包括债权人在内的公众利益屡被侵害，才导致了行业面临“外来利益威胁”。有鉴于此，爱丁堡会计师协会旗帜鲜明地表示要维护“公众利益”。　　今天的会计职业组织，从精神到行动，越来越重视公众利益的保护。例如，美国注册会计师协会将其宗旨表述为：“为会员提供资源、信息和帮助，使其以高度的专业方式提供高质量服务，在保护公众利益的同时，维护雇员和客户利益”。加拿大特许会计师协会的宗旨则是“通过为全国和全球范围内的会员提供帮助，使其恪守诚信、遵守专业准则和保持卓越品质，为公众利益和特许会计师职业利益服务”。　　行业协会的演进史表明，早期的会计职业组织可能偏重于职业利益，但随着内部诉求与外部压力的加大，为因应注册会计师行业健康发展的战略动机，行业协会开始将职业利益与公众利益统一起来，甚至在两者发生冲突的时候，力求使职业利益让让位于公众利益。是故，职业利益与公众利益具有内在的一致性。

三、监管之路在何方？

“安然事件”与“银广夏事件”后，人们开始反思我国注册会计师行业的管理模式，并希望拟修订的《注册会计师法》能够审时度势，践行“三个代表”重要思想，以体现行业先进文化（诚信文化）的前进方向，体现先进生产力（市场导向下的行业内驱力）的发展要求，体现最大多数会员的根本利益。然而，对于注册会计师行业监管模式规律的认知，我们依然盲目，好在那个古老的盲人摸象的故事早就为此准备着，供我们体味、省思。　　实行行业自律，绝不是放任自流，行业协会履行监管、惩戒、注册、考试、标准、培训等职能，应当置于法律授权及财政部门的监督、指导的框架内。政府的意志，通过向协会理事会及其专门委员会派出代表来体现。涉及公众利益的重大决策，政府代表可实施一票否决。　　倘若协会的职能支离破碎，则可能陷入“欲伸不能，欲缩不行”的境地，自律性实践的萌芽容易夭折；倘若政府的意志不能通过协会的管道得以传递，也会背离宏观管理“权威性、预警性、高层次”的宗旨。　　依照《行政许可法》第十三条的规定，行业组织或者中介机构能够自律管理的，可以不设定行政许可。我国政府体制向“公共服务型”转变的背景，以及注册会计师行业自恢复重建以来积累的监管经验与教训，都为行业管理模式的新路向提供了坐标：以“管”为目的的权力格局调整并不重要，重要的是，使注册会计师行业管理步入独立、透明与效率的轨道，由被动走向主动，由他律走向自律，而这些，正是会员所期盼的。 本文原文发表在《中国财经报》，经作者授权转载中国会计视野。视野按：就注册会计师的协会的定位问题，视野也正在进行调查，调查有数百人参加参加调查请点击察看调查结果请点击